財務諸表における暗号資産の開示について

　現状の暗号資産の開示に関するルール等

「資金決済法における暗号資産の会計処理等に関する当面の取扱い」（実務対応報告38号、以下「実務対応38号」といいます）において、暗号資産交換業者における暗号資産に関する取引や残高についての開示ルールは、損益計算書における開示の方法と注記事項のみ定められており、損益計算書における開示科目及び貸借対照表の表示については、暗号資産交換業者ごとに検討することになります。

国際財務報告基準（International Financial Reporting Standards、IFRSs、以下「IFRS」といいます）を採用する上場企業においては、暗号資産に関する直接的なIFRSの基準が定められていないため、他のIFRSの基準を参考にして企業独自の開示が行われています。

暗号資産の会計処理に関する実務対応38号では、自己が保有する暗号資産の期末評価に関する処理や、暗号資産交換業者が利用者から預かっている暗号資産に関する処理については具体的に言及されています。

一方で、暗号資産の残高や取引について財務諸表へどのように開示するかという点については、「損益計算書の表示に関して売却収入から売却原価を差し引いた純額表示する」ということのみ言及されており、貸借対照表の表示に関しては言及されていません。そのため実務上は、暗号資産交換業者や暗号資産利用者自らが保有する暗号資産の性質や経済的実態を考慮して、財務諸表の表示が検討されている状況です。

また現状では、IFRSに基づいて開示を行う企業では暗号資産に関して直接的な基準が定められておらず、国際会計基準（International Accounting Standards、以下「IAS」といいます。）第２号「棚卸資産」やIAS第38号「無形資産」など、他の基準を参考にして暗号資産交換業者や暗号資産利用者自らの判断で会計処理が行われています。

　暗号資産の開示－実務例

暗号資産取扱業者の開示例として、各事業者が作成した有価証券報告書を基にまとめると以下の通りとなります。なお、いずれも2020年５月１日の改正資金決済法施行前の事例のため、暗号資産は仮想通貨と表現されています。

 

１．A株式会社【仮想通貨事業】2019年12月決算期/日本基準

貸借対照表科目：預り仮想通貨（流動資産・流動負債）・その他（流動資産）

損益計算書科目：トレーディング損益

A株式会社は証券・FX事業を行う事業会社と、暗号資産事業を行う事業会社のホールディングカンパニーです。暗号資産交換業を展開する連結子会社において、利用者の暗号資産と自己の暗号資産を保有しています。

A株式会社の連結貸借対照表上は、利用者から預かっている暗号資産を「預り仮想通貨」の科目で流動資産、流動負債に両建て表示されており、自己の暗号資産は金額的重要性がそこまで高くないため、「その他（流動資産）」に含めて表示されています。

一方、連結損益計算書上は「トレーディング損益」に自己の仮想通貨の売却及び評価に関する損益が表示されています。

 

２．B株式会社【金融関連事業・仮想通貨交換業】2019年3月決算期/日本基準

貸借対照表科目：仮想通貨（流動資産）・仮想通貨預り金

損益計算書科目：売上高

B株式会社は金融関連事業として、暗号資産交換業を主な目的とする会社を連結子会社としています。当該子会社において、自己の暗号資産と利用者の暗号資産を保有しています。

連結貸借対照表上は、自己の保有する暗号資産と利用者から預かる暗号資産の総額を「仮想通貨」の科目で流動資産に計上しています。うち、利用者から預かる暗号資産については同額が「仮想通貨預り金」の科目で流動負債に計上されています。

一方、連結損益計算書上は暗号資産の取引に係る損益は純額で「売上高」に含めて表示されています。

 

３．C株式会社【フィナンシャルサービス事業】2019年12月決算期/日本基準

貸借対照表科目：その他（流動資産）

損益計算書科目：売上高・営業外損益

C株式会社はグループで展開する事業のうち、フィナンシャルサービス事業セグメントに、暗号資産・ブロックチェーン事業が含まれており、暗号資産交換業登録を申請している連結子会社と、暗号資産交換業者である持分法適用会社を通じて同事業を展開しています。

連結貸借対照表上は、保有する暗号資産は「その他」で流動資産に表示されており、連結損益計算書上は「仮想通貨売却損益」と「仮想通貨評価損益」に分けて表示されています。上記連結子会社は暗号資産交換業登録の申請中であり、上記暗号資産交換業者は持分法連結が適用されるため、利用者の暗号資産に係る残高は連結財務諸表には表示されていません。

 

４．D株式会社【クリプトアセット事業・仮想通貨】2019年3月決算期/IFRS

貸借対照表科目：棚卸資産・無形資産

損益計算書科目：営業収益（トレーディング損益）

D株式会社は子会社である暗号資産交換業者を通じて、クリプトアセット事業が展開しています。

当該株式会社では、財務諸表の作成にあたりIFRSを採用しており、連結財政状態計算書上での暗号資産は、保有目的等を勘案して「棚卸資産」もしくは「無形資産」として表示されています。連結損益計算書上は、自己が保有する暗号資産に関する損益は「トレーディング損益」に含めて表示されています。

なお、IFRSでは暗号資産に関する直接的な基準が定められていないこともあり、同社は利用者から預かる暗号資産については時価変動のリスクに晒されていない事などを理由に、自社の資産又は負債として認識しないという判断が行われているため、連結財政状態計算書上には利用者から預かる暗号資産の残高が開示されていない点が特徴的です。

 

５．E株式会社【ファイナンス事業】2019年12月決算期/IFRS

貸借対照表科目：棚卸資産・無形資産

損益計算書科目：売上高・その他の収益・費用

E株式会社はファイナンス事業の一環で暗号資産が利用されており、韓国子会社を中心に暗号資産事業を展開しています。また、連結財務諸表作成にあたりIFRSを採用しており、D株式会社同様に、暗号資産の保有目的等を勘案して「棚卸資産」もしくは「無形資産」として連結財政状態計算書に表示しています。

一方、連結損益計算書上は、「売上高」に暗号資産に関する営業損益を含めて表示されている他、その他の収益に「暗号資産売却益」が、その他の費用に「自社発行暗号資産の取得に係る損失」等、特徴的な科目が使われています。