自社利用ソフトウエアの会計処理について③
長く続いた一連のソフトウエアの会計処理の解説シリーズも今回が最後となります。
前々回のコラムで見たように、自社利用ソフトウエアの会計処理のポイントは資産計上のタイミングと、資産と費用の峻別でした。
また前回のコラムで見たように、ソフトウェアの資産計上時に付随費用に相当する費用については有形固定資産と同様、資産の一部として認識します。
【前回までのコラム一覧】
今回は、「研究開発費及びソフトウェアの会計処理に関する実務指針」（以下、「実務指針」とする）の中で、前回までに解説できなかった比較的マイナーな論点を中心に解説をしていきたいと思います。
１．ソフトウェアを大幅に変更して自社仕様にするための費用の会計処理
ソフトウェアの大きな特徴として、ソースコードにアクセスできれば大幅なカスタマイズが可能であるという点が挙げられます。
特に近年は、オープンソースのソフトウェアも増加しており、またAPI等は公開されているのが通所であるため、市販のソフトウェア等の大幅改良ということはそれほど珍しいことではありません。
自社でもソフトウェア開発を行っているような会社の場合、パッケージソフトやクラウドソフトウェアを自社向けにカスタマイズする前提で購入しているようなケースもあり、会計処理上の取り扱いに迷うことも多いと思われます。
類型化するとこうしたケースは、①自社で過去に制作したソフトウェアの仕様を大幅に変更して、自社のニーズに合わせた新しいソフトウェアを制作する場合と、②市場で販売されているパッケージソフトウェアの仕様を大幅に変更して、自社のニーズに合わせた新しいソフトウェアを制作する場合の２つに分けることができます。
実務指針においては、上記の①や②といった費用についての定めがあり、将来の収益獲得又は費用削減が確実であると認められる場合を除き、これらは研究開発目的のための費用という整理をしています。
研究開発費という整理になりますので、こうした場合は購入ソフトウェアの価額も含めて費用処理することが原則となります。
一方で、将来の収益獲得又は費用削減が確実であると認められる場合には、購入ソフトウェアの価額を含めて当該費用を無形固定資産として計上します。
ここもポイントは『将来の収益獲得又は費用削減が確実である』か否かで、概念フレームワークの資産の定義である『経済的便益』の概念がその背後にあります。
これだけですと分かりにくいかもしれませんので別の説明の仕方をすると、以下のようになります。
既存のパッケージソフトウェアの仕様を変更して自社の要望に合わせた新しいソフトウェアを制作する場合というのは、完成品のソフトウェアを購入したとは考えることはできません。
このような場合は、経済的実態としてはパッケージソフトウェアを部品として利用していると考える方が適切です。
だとするならば、パッケージソフトウェアの取得に要した費用は製造業でいうところの部品費となります。
それであるならば、こうしたパッケージソフトウエアの取得費が資産計上か費用処理かの分かれ目となるのは、仕様を変更した新しいソフトウェアの利用により将来の収益獲得又は費用削減が確実であるか否かということになります。
したがって、実務指針では、仕様を変更した新しいソフトウェアの利用により将来の収益獲得又は費用削減が確実でない場合には費用処理することが適当であると考えました。
２．その他の導入費用の会計処理
前回のコラムで設定等にかかる費用について解説しましたが、実務指針ではソフトウェアを利用するために必要なその他の導入費用についての記載があるのでここで解説します。
このような費用処理は以下のようなります。
(1) データをコンバートするための費用
新しいシステムでデータを利用するために旧システムのデータをコンバートするための費用については、発生した事業年度の費用となります。
(2) トレーニングのための費用
ソフトウェアの操作をトレーニングするための費用は、発生した事業年度の費用となります。
ソフトウェアを利用するための環境を整備し有効利用を図るための費用は、一般的にソフトウェアそのものの価値を高める性格の費用ではないと考えられます。
だとすれば、その費用を資産計上することはできず発生時の費用として処理することが適切と考えられます。
３．機器組込みソフトウェアの取扱い
ソフトウェアは一般に無形固定資産ですが、計測機器などにソフトウエアが組み込まれているケースがよくあり、そのような場合にはどうしたらよいでしょうか？
この章では、上記のような機器組込みソフトウェアについての自社利用購入者の会計処理について解説をしていきたいと思います。
結論から言うと、有機的一体として機能する機器組込みソフトウェアは独立した科目として区分するのではなく、組み込まれた機械等の取得原価に算入して資産計上し、有報等の表示上は「機械及び装置」等の科目を用います。
したがって、機器組込みソフトウェアは機械及び装置などの有形固定資産の減価償却を通じて費用化されます。
こうしたファームウェアのような機器組込みとしてセットで購入している資産について、ソフトウェアとして区分することなく機械等として処理する理由は以下の通りです。
(1) 両者は別個では何ら機能せず、機器とソフトウェアは相互に有機的一体として機能するため、両者は一体として初めて機能することを会計処理に反映すると、必然的に一体的な会計処理となること。
① 機能一体であることから、実務上も請求書などで機器とソフトウェアの対価は区分されていないのが通例でり、区分されていない以上はそれらを区分して会計処理しようとしても恣意的にならざるを得ない。
② 機器又はソフトウェアの技術革新を考えると、一方だけが長く機能するとは考えにくく、別に会計処理をする積極的な効能もない。
(2) 経済的耐用年数も両者に相互関連性が高いため、一体的に会計処理するのが適切。
例外的に、ソフトウェアの交換（バージョンアップ）が予定されている場合で、バージョンアップによる機能向上が革新的であるようなときは、機器とは別個にソフトウェアとして処理することが適切というケースもありますが、大切なのは上記の原則で、基本的に機器組み込み型のソフトウエアは機器等に含めて処理する点をよく覚えておきましょう。
